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??2022年官方教材已于3月6日发售，与2021年相比，今年教材具有不少的变动，需要各位考生重点关注。

为了方便大家备考，向老师认真比对新旧教材，把所有实质性变动都做了汇总整理，并进行备考解读。本份资料一共只有13页，但能 你搞定全部变动内容。

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第三章 ?固定资产

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1、变动简述

根据《企业会计准则解释第15号》，增加了固定资产建造过程中试运行取得的收入的会计处理办法。

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2、具体内容

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3、bt解读

准则以前规定建造固定资产的试运行成本与试运行销售收入作为联合试车费用或收入，应计入“在建工程-待摊支出”。

根据最新规定（会计准则解释15号），试运行销售收入与成本分别核算，计入企业当期损益；未实现销售的反映为存货或其他资产。

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第六章 长期股权投资与合营安排

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1、变动简述

补充风险投资机构对持有的联营企业或合营企业投资的特殊规定

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2、具体内容

会计准则规定，投资企业持有的对合营企业投资及联营企业投资，应当采用权益法核算。

但是，风险投资机构、共同基金以及类似主体可以将其持有的对联营企业或合营企业投资在初始确认时，确认为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，这是长期股权投资准则对于这种特定机构持有的联营企业或合营企业投资的特殊规定，企业不能将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

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3、bt解读

不是新规定，以前在合并财务报表章节有涉及，但首次补充进教材的长期股权投资章节。

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第八章 负债

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1、变动简述

补充减免增值税的会计处理规定

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2、具体内容

（1）对于当期直接减免的增值税，借记“应交税费——应交增值税（减免税款）”科目，贷记“其他收益”科目。

（2）当期按规定即征即退的增值税，也记入“其他收益”科目。

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3、bt解读

该变动还涉及政府补助的认定范围。

通常情况下，直接减税、免税等不涉及直接转移资产的税收优惠，不属于政府补助。但有例外，有几个特殊减免税款需要按照政府补助准则处理，例如：一般纳税人的加工型企业根据税法规定招用自主就业退役士兵，并按定额扣减的增值税。

此处新增也是属于特例之一。

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第九章 职工薪酬

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1、变动简述

删除设定收益计划绝大部分内容和全部例题，从7页删除到半页，只保留最核心内容，做了极大精简。

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2、bt解读

该考点涉及大量精算假设，烧脑难懂，备受考生吐槽，今年教材大幅度删减内容，说明该考点重要性下降，对考生是重大利好。

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第十三章 ?金融工具

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1、变动简述

补充了几个细节知识点

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2、具体变动

（1）增加了“企业在非同一控制下的企业合并中确认的或有对价构成金融资产的，该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，企业不得将该或有对价指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产”；?

（2）增加了“企业持有的符合《中国银保监会办公厅关于进一步规范商业银行结构性存款业务的通知》（银保监办发〔2019〕204号）定义的结构性存款，通常应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产”；?

（3）增加了“特殊金融工具对于发行方而言不满足权益工具的定义，对于投资方而言也不属于权益工具投资，投资方不能将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产”；?

（4）增加了“计提合同资产计提的减值损失，应计入资产减值损失”。

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3、bt解读

新增2处细节性规定，可能作为客观题选项。

修完1处错误，合同资产计提减值，适用于金融工具减值准则，但计入的科目应为“资产减值损失”，以前教材写的是“信用减值损失”。即分录应为：

借：资产减值损失

??贷：合同资产减值准备

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第十七章?收入、费用和利润

1、变动简述

重大新增，在特定交易章节新增ppp项目合同的会计处理

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2、具体规定

（十）社会资本方对政府和社会资本合作（ppp）项目合同的会计处理（2022年新增）

1、ppp项目合同的特征和条件

ppp项目合同是指社会资本方与政府方依法依规就ppp项目合作所订立的合同。本部分规定的ppp项目合同应当同时具有以下两个特征：

（1）社会资本方在合同约定的运营期间内代表政府方使用ppp项目资产提供公共产品和服务；

（2）社会资本方在合同约定的期间内就其提供的公共产品和服务获得补偿（以下简称“双特征”）。

其中，社会资本方是指与政府方签订ppp项目合同的社会资本或项目公司；政府方是指政府授权或指定的ppp项目实施机构；ppp项目资产是指ppp项目合同中确定的用来提供公共产品和服务的资产，如自来水管道及配套设施、天然气管道及配套设施或高速公路。

本部分规定的ppp项目还应当同时符合以下两个条件：

（1）政府方控制或管制社会资本方使用ppp项目资产必须提供的公共产品和服务的类型、对象和价格；

（2）?ppp项目合同终止时，政府方通过所有权、收益权或其他形式控制ppp项目资产的重大剩余权益（以下简称“双控制”）。对于运营期占项目资产全部使用寿命的ppp项目合同，即使项目合同结束时项目资产不存在重大剩余权益，如果该项目合同符合前述“双控制”条件中的第（1）项，则仍然适用本部分规定。除上述情况外，不同时符合“双特征”和“双控制”的ppp项目合同，社会资本方应当根据其业务性质按照其他有关规定进行会计处理。

值得说明的是，本部分所规定的ppp项目合同，与前述一般收入的合同有所差异。 首先，社会资本方（一般为企业）是与政府方签订ppp项目合同，在合同约定的运营期间，由社会资本方代表政府方使用ppp项目资产向公众提供公共产品和服务，并获得补偿，这使得社会资本方的客户可能既有政府，也有公共产品和服务的使用者；其次，在上述“双控制”的条件下，ppp项目资产实质上由政府方控制，而非社会资本方，社会资本方仅是在合同运营期间使用ppp项目资产提供公共产品和服务，不像一般企业通过使用自己控制的资产生产销售产品或提供服务；最后，社会资本方获得的补偿存在不同模式，如特许经营权或可确定的现金金额。这些差异使得社会资本方在确认和计量收入与相关资产时存在特殊的考虑，并涉及多项会计准则的相关规定。

2、相关会计处理

社会资本方提供建造服务（含建设和改扩建）或发包给其他方等，应当确定其身份是主要责任人还是代理人，并进行会计处理，确认合同资产。如果社会资本方根据ppp?项目合同约定，提供多项服务（如既提供ppp项目资产建造服务，又提供建成后的运营服务、维护服务）的，应当识别合同中的单项履约义务，将交易价格按照各项履约义务单独售价的相对比例分摊至各项履约义务。

在ppp项目资产的建造过程中发生的借款费用，社会资本方应当按照借款费用的规定进行会计处理。对于下述确认为无形资产的部分，社会资本方在相关借款费用满足资本化条件时，应当将其予以资本化，记入“ppp借款支出”科目，并在ppp项目资产达到预定可使用状态时，结转至无形资产。除上述情形以外的其他借款费用，社会资本方均应予以费用化，计入财务费用。

（1）无形资产模式

ppp项目资产达到预定可使用状态后，社会资本方应当按照收入的规定确认与运营服务相关的收入。同时，社会资本方不应当将ppp项目资产确认为固定资产。社会资本方根据ppp项目合同约定，在项目运营期间，有权向获取公共产品和服务的对象收取费用， 但收费金额不确定的，该权利不构成一项无条件收取现金的权利，应当在ppp项目资产达到预定可使用状态时，将相关ppp项目资产的对价金额或确认的建造收入金额确认为无形资产，并按照无形资产的有关规定进行处理（“无形资产模式”）。

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【例17-44］甲公司在境内从事各类公路的投资建设和运营业务。2×21年1月，甲公司与当地政府签订ppp项目合同，甲公司作为社会资本方负责当地高速公路的建设、运营和维护。根据ppp项目合同约定，ppp项目合同期间为10年，其中项目建设期为2年、运营期为8年。甲公司有权在运营期内向通行车辆收取高速公路通行费，政府不对未来能够收取的车辆通行费或者通过的车流量提供保证。运营期满后，甲公司将ppp项目资产无偿移交给政府方。假设甲公司的建造服务和运营服务均构成单项履约义务，均满足在某一时段确认收入的条件，且甲公司从事ppp项目的身份为主要责任人。假设该合同满足上述“双特征”和“双控制”条件。甲公司预计其提供建造和运营服务的成本如表17?-2所示。

甲公司从事该ppp项目的资金全部来源于银行借款，借款年利率为6.7%。假设市场类似建造服务的合理毛利率为5%?；甲公司2×23年和2×24年根据实际车流量收取的通行费用均为1 600万元（以后年度略）；合同期间各年的现金流均在年末发生。假定不考虑其他因素和相关税费。

本例中，甲公司向政府方提供建造高速公路的服务，并获得在合同约定的运营期内运营该高速公路的权利。虽然甲公司在运营期间有权向通行车辆收取高速公路通行费，但是其金额不确定，取决于通行车辆的类型、数量以及通行距离等，因此该权利不构成一项无条件收取现金的权利，应当按照上述无形资产模式进行会计处理。

甲公司通过向政府方提供建造服务取得高速公路运营权，属于非现金对价安排，甲公司应当按照收入的相关规定，通常按照非现金对价在合同开始日的公允价值确定交易价格，确认建造服务的收入。由于该无形资产的公允价值不能合理估计，甲公司采用成本加成法确定建造服务的单独售价，从而确定交易价格。考虑市场情况、行业平均毛利水平等因素之后，估计建造服务的合理毛利率为5%。甲公司预计其提供建造服务的成本和收入如表17?-3所示。

甲公司在建造期间每年确认建造服务收入4 200万元，同时确认合同资产，在项目资产达到预定可使用状态时，将合同资产结转为无形资产，并按照无形资产的规定进行会计处理。在运营期间，甲公司将收到的通行费确认为运营服务收入。

甲公司在合同期间各年的账务处理如下：

1.?2×21年的账务处理

确认建造服务收入和成本：

借：合同资产???????????????? 42 000 000

贷：主营业务收入?????????????????? 42 000 000

借：合同履约成本?????????????????? 40 000 000

? 贷：原材料、应付职工薪酬等??????? ?40 000 000

借：主营业务成本??????????????????? ?40 000 000

贷：合同履约成本??????????????????? 40 000 000

注：由于现金流在年末发生，因此第一年没有借款费用资本化的影响。

2.?2×22年的账务处理

（1）确认建造务收入和成本（与2×21年相同）。

（2）确认资本化的借款费用：

借：ppp借款支出??????????????????? 2 680 000（40 000 000?×6.?7%）

??贷：短期借款/长期借款 ????????????????? 2 680 000

（3）在ppp项目资产达到预定可使用状态时，将合同资产及ppp借款支出结转为形资产。

借：无形资产 ?????????????????? 86 680 000?(84 000 000 +2 680 000)?

??贷：合同资产??????????????????????? 84 000 000

????? ppp借款支出???????????????????? 2 680 000

3.?2×23年的账务处理

（1）确认运营服务收入和成本：

借：银行存款?????????????????? 16 000 000

??贷：主营业务收入??????????????????? 16 000 000

借：合同履约成本?????????????????? 800 000

??贷：原材料、应付职工薪酬等??????????????????? 800 000

借：主营业务成本??????????????????? 800 000

贷：合同履约成本??????????????????? 800 000

（2）对无形资产进行摊销：

借：主营业务成本?????????????????? 10 835 000?(86 680?000 ÷8)?

贷：累计摊销??????????????????????? 10 835 000

4.?2×24年及以后账务处理比照2×23年进行账务处理

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（2）混合模式

社会资本方根据ppp项目合同约定，在项目运营期间，满足有权收取可确定金额的现金（或其他金融资产）条件的，应当在社会资本方拥有收取该对价的权利（该权利仅取决于时间流逝的因素）时确认为应收款项，并按照金融工具的规定进行会计处理（“金融资产模式”）。社会资本方应当在ppp项目资产达到预定可使用状态时，将相关ppp项目资产的对价金额或确认的建造收入金额，超过有权收取可确定金额的现金（或其他金融资产）的差额，确认为无形资产（“混合模式”）。

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【例17 -?45］甲公司在境外某地从事各类公路的投资建设和运营业务。2×21年1月，甲公司与当地政府签订ppp项目合同，甲公司作为社会资本方负责当地高速公路的建设、运营和维护。根据ppp项目合同约定，ppp项目合同期间为10年，其中项目建设 期为2年、运营期为8年。根据ppp项目合同约定，合同期间的第8年末（即2×28年 末），甲公司需要对路面进行翻修，以使该道路保持一定的使用状态。运营期满后，甲公司将ppp项目资产无偿移交给政府方。甲公司的履约义务包括提供道路建造、运营和路面翻修的服务，假设上述服务均构成单项履约义务，均满足在某一时段确认收入的条件，且甲公司从事ppp项目的身份是主要责任人。假设该合同满足上述“双特征”和“双控制”条件。

按照ppp项目合同约定，政府方需要对甲公司提供的ppp项目资产进行验收，包括满足道路如期完工通车、符合当地环保要求，并在运营期间持续保持道路的使用状态和正常通行等要求。如果未满足验收条件，政府方则有权要求甲公司进行整改，直至验收合格。政府方验收合格后，在运营期间每年末向甲公司支付1 600万元。甲公司合理估计其能够达到验收条件。

甲公司采用成本加成法确定各单项履约义务的单独售价，考虑市场情况、行业平均毛利水平等因素之后，估计建造、运营以及路面翻修服务的合理毛利率分别为5%、20%和10%。甲公司预计其提供建造、运营和路面翻修服务的成本和收入如表17?-4所示。

假设合同期间各年的现金流均在年末发生，通过插值法（使在合同开始日各项履约义务确认的收入现值等于各期现金流量现值的折现率）计算出该ppp项目的实际利率为6.18% （假设该实际利率体现了合同开始时甲公司与政府方进行单独融资交易所反映的利率）。假定不考虑其他因素和相关税费。

本例中，根据ppp项目合同约定，在项目运营期间，甲公司每年自政府方取得1600?万元的对价，即甲公司在项目运营期间有权收取可确定金额的现金，应当按照上述金融资产模式进行会计处理。甲公司在建造期间每年确认建造服务收入4 200万元，同时确认合同资产，并在以后年度甲公司拥有收取对价的权利（该权利仅取决于时间流逝的因素）时，将合同资产转为应收款项。甲公司在运营期间每年确认的运营服务收入为96万元，在2×28年确认的路面翻修服务收入为880万元。

甲公司在合同期间各年的账务处理如下:

1.2×21年的账务处理

确认建造服务收入和成本：

借：合同资产 ????? 42 000 000

贷：主营业务收入 ?????????? 42 000 000

借：合同履约成本 ? 40 000 000

贷：原材料、应付职工薪酬等 40 000 000

借：主营业务成本??? ?40 000 000

??贷：合同履约成本 ??????????? 40 000 000

注：由于现金流在年末发生，因此第一年没有融资成分的影响。

2.2×22年的账务处理

确认建造服务收入和成本（与2×21年相同）。

（2）确认融资成分的影响:

借：合同资产 ????????????????????? 2 595 600?(42 000 000 ×6. 18% )?

贷：财务费用、利息收入等 ????????????????? 2 595 600

3.2×23年的账务处理

（1）确认运营服务收入和成本：

借：合同资产 ???????????????????? 960 000

贷：主营业务收入 ?????????????? 960 000

借：合同履约成本???????????????? ?800 000

贷：应付职工薪酬等??????????????? 800 000

借：主营业务成本???????????????? ?800 000

贷：合同履约成本????????????????? 800 000

（2）确认融资成分的影响：

借：合同资产 5 351 608

贷：财务费用、利息收入等 5 351 608

注：5 351 608 = [42 000 000 ×(1+6.18%) +42 000 000]×6.18%

（3）甲公司在拥有收取对价的权利(该权利仅取决于时间流逝的因素)时，本例为

政府方承担向甲公司支付款项的义务时，将合同资产转为应收款项。

借：应收账款?????????????????????16 000 000

贷：合同资产???????????????????????16 000 000

（4）从政府方收到款项：

借：银行存款?????????????????????16 000 000

贷：应收账款???????????????????????16 000 000

4.2×24年至2×27年比照2×23年进行账务处理

5.2×28年的账务处理

（1）确认路面翻修服务收入和成本。

借：合同资产???????????????????????????8 800 000

贷：主营业务收入???????????????????????8 800 000

借：合同履约成本???????????????????????8 000 000

贷：原材料、应付职工薪酬等????????????8 000 000

借：主营业务成本???????????????????????8 000 000

贷：合同履约成本????????????????????8 000 000

（2）其余账务处理比照2?x23年的会计分录进行。

6.2×29年及以后比照2 ×23年进行账务处理

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[例17-46]承[例17-44]，假设按照 ppp项目合同约定，运营期间甲公司有权向通行车辆收取通行费，但由于该条高速公路尚未全线贯通，对车流量可能有一定的不利影响，为保证甲公司的投资回报，政府方向甲公司保证甲公司在运营期间收到的金额不少于5600 万元，以及按6%年利率确定的利息金额以补偿甲公司取得收益的货币时间价值。甲公司预计运营期间每年收取的通行费用是1600万元。

本例中，甲公司为政府方提供建造高速公路的服务，其有权收取的对价包括两部分∶一是自政府方收取5600万元现金的收款权利;二是在运营期间向通行车辆收取通行费的权利。由于确认的建造收入金额超过有权收取可确定金额的现金，因此应当按照上述混合模式进行会计处理。

甲公司建造期间每年确认收入金额为4 200 万元[4 000×（1+5%）]，两年合计金额为8400 万元，甲公司在确认建造收入的同时确认合同资产，其中未来将分别确认为应收款项和无形资产的部分分摊如表17-5所示。

甲公司提供建造服务取得对价中对应应收款项的部分包含重大融资成分，应当考虑货币时间价值的影响，由于本例中假定现金流均在年末发生，在建造期间应确认的利息收入为 168 万元（2 800×6%）。因此，在建造期结来时，甲公司未来应确认为应收款项的合同资产金额为5768万元（5600＋168）。

运营期间甲公司收到的通行费需要在应收款项和无形资产之间进行分摊，其中，分摊至应收款项的部分，视为应收款项的收回;分摊至无形资产的部分，确认为运营服务收入。分摊计算如表17-6所示。

注：*通过年金方法计算每年分摊至应收款项的部分，为便于计算，本题年金现值系数取整数，即 929=5768/(p/a,6%,8)。

**1600-929=671（万元）。

甲公司在合同期间各年的账务处理如下:

1.?2?×21年的账务处理

确认建造服务收入和成本：

借：合同资产???????????????????????42 000 000

贷：主营业务收入?????????????????42 000 000?

借∶合同履约成本? ??????40 000 000

贷∶原材料、应付职工薪酬等??40 000 000

借∶主营业务成本???????????????40 000 000

贷∶合同履约成本?????????????40 000 000

2. 2×22年的账务处理?

（1）确认建造服务收入和成本（与2×21年相同）。

（2）确认融资成分的影响;

借∶合同资产??????????????????????? 1680 000?（28 000 000×6%）

贷∶财务费用、利息收入等?????????????????? 1680 000

（3）确认资本化的借款费用∶

借∶ppp借款支出????????????????884 400?(40 000 000×6.7%×33%)

贷∶短期借款/长期借款? ????????????884 400

注;2×22 年的其余借款费用1795 600万元（40 000 000×6.7% ×67%）按照借款费用的相关规定计入财务费用。?

（4）在 ppp 项目资产达到预定可使用状态时，将合同资产及ppp借款支出结转为无形资产。?

借∶无形资产???????????????28 884 400

贷∶合同资产??????????????28 000 000

ppp借款支出???????? ?884 400

建造期结束后，“合同资产”科目的余额为5 768万元(4 200 ×2 + 168 -2 800),该部分合同资产属于在未来收取可确定金额的部分(即5 600万元)，并按照实际利率法确认融资成分的影响，在甲公司拥有收取对价的权利(该权利仅取决于时间流逝的因素) 时确认为应收款项；“无形资产”科目余额为2 888.44万元，该部分无形资产在运营期间按照直线法进行摊销。

3. 2×23年的账务处理

(1)当甲公司拥有收取对价的权利(该权利仅取决于时间流逝的因素)时，将取得无条件收款权的对价转为应收款项。当甲公司收到款项时，确认应收款项的收回。?

借：应收账款???????????9 290 000

贷：合同资产???????????9 290 000

借：银行存款???????????9 290 000

贷：应收账款???????????9 290 000

(2) 确认融资成分的影响：

借：合同资产???????????3 460 800(57 680 000 ×6%)

贷：财务费用、利息收入等???????????3 460 800

(3) 确认运营服务收入和成本：?

借：银行存款??????????6710 000

贷：主营业务收入??????????6710 000

借：合同履约成本 800 000

贷：原材料、应付职工薪酬等 800 000

借：主营业务成本 800 000

贷：合同履约成本 800 000

(4)对无形资产进行摊销：

借：主营业务成本??????????????3 610 550 (28 884 400÷8)

贷：无形资产——累计摊销???? ?3 610 550

4. 2×24年及以后比照2×23年进行账务处理

社会资本方根据ppp项目合同，自政府方取得其他资产，该资产构成政府方应付合 同对价的一部分的，社会资本方应当按照收入的规定进行会计处理，不作为政府补助。 为使ppp项目资产保持一定的服务能力或在移交给政府方之前保持一定的使用状态，社 会资

本方根据ppp项目合同而提供的服务不构成单项履约义务的，应当将预计发生的支 出，按照或有事项的规定进行会计处理。

[例17-47]承[例17?-44]，运营期间，该高速公路需要保持一定的使用状态，假定运营期间对道路的磨损是平均发生的，当路面磨损程度低于特定标准时，甲公司需要对路面进行翻修。甲公司预计其将在2×28年末进行路面翻修的支出为1 000万元。

本例中，甲公司承担的路面翻修义务，是由于在运营期对高速公路的使用和磨损导 致的，不构成单项履约义务，应当按照或有事项的相关规定，按照履行相关现时义务所 需支出的最佳估计数确认一项预计负债，并考虑货币时间价值(本例假定折现率为6%)。 因为甲公司预计在运营期间对道路的磨损是平均发生的，则在进行道路翻修前的6年运 营期间内平均每年的金额约为167万元(即1 000/6,考虑折现影响前)，路面翻修义务预计负债按表17?-7计算确定。

注：*?125 = 167/ (1 +6%)^5,以此类推，为便于计算，本题计算结果取整数。

**?作尾数调整：44 = 1 000 – 789-167。

1. 2×23年确认路面翻修义务预计负债

借：主营业务成本 ???????????????????????1 250 000

贷：预计负债 ??????????????????????????????1 250 000

2.2×24年确认路面翻修义务预计负债及财务费用?

借：主营业务成本??????????1320 000

财务费用?????????????????80 000

贷：预计负债????????? ?1 400 000

3.2×25年及以后比照2×24年进行账务处理

3、bt解读

该变动属于重大新增内容，根据逢新必考的规律，一定是今年重点考察内容，希望各位考试引起高度重视。当然，由于是第一年新增，考试难度一定不大，掌握教材例题即可。

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第十八章 政府补助

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1、变动简述

新增递延收益列报规定

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2、具体内容

在政府补助列报中强调了计入递延收益的政府补助在资产负债表按流动性将其余额在流动负债的“递延收益”项目单独列示；属于长期负债性质的，在“其他非流动负债”项目列示。

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3、bt解读

无实质性变动，补充细节规定，可以结合财务报告中资产负债表流动性划分这个知识点考察。

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第二十二章?外币折算

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1、变动简述

新增非货币性资产列举项目

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2、具体内容

值得说明的是，外币预收账款和预付账款、合同资产和合同负债均不满足货币性项目的定义，属于以历史成本计量的外币非货币性项目，企业在资产负债表日应当采用交易发生日的即期汇率折算，不产生汇兑损益。

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3、bt解读

补充性说明，可能作为客观题考点。

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第二十三章 财务报告

1、变动简述

明确了租赁现金流量的分类

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2、具体内容

（1）支付的按租赁准则简化处理的短期租赁付款额、低价值资产租赁付款额、未纳入租赁负债的可变租赁付款额，以及支付的短期租赁和低价值资产租赁相关的预付租金和租赁保证金应当计入经营活动现金流出；

（2）企业应当将偿还租赁负债本金和利息所支付的现金，以及支付的预付租金和租赁保证金计入筹资活动现金流出。

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3、bt解读

属于租赁准则内容，在2021年cpa考试考过，今年补充进教材。

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第二十七章 合并财务报表

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1、变动简述

删除合并报表理论

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2、bt解读

删除无关考试内容，对备考无影响。

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第二十八章?每股收益

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1、变动简述

新增例题

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2、具体内容

在“子公司、合营企业或联营企业发行的潜在普通股”的考点下新增例题

【例28-x】甲公司为乙公司的母公司，持有乙公司60%的普通股股权。乙公司采用授予职工限制性股票的形式实施股权激励计划。20×5年1月1日，乙公司以非公开发行的方式向乙公司的200名管理人员每人授予1万股自身股票（每股面值为1元），授予价格为每股10元。当日，200名管理人员均出资认购了相关股票，总认购款为2?000 万元，乙公司履行了相关增资手续，该限制性股票激励计划在授予日的公允价值为每股5元。激励计划规定，这些管理人员从20×5年1月1日起在乙公司连续服务3年的，所授予股票将于20×8年1月1日全部解锁；其间离职的，乙公司将按照原授予价格每股10元回购相关股票。激励对象因获授限制性股票而取得的现金股利由公司代管，作为应付股利在解锁时向激励对象支付；对于未能解锁的限制性股票，公司在回购股票时应扣除激励对象已享有的该部分现金分红。

20×5年度，甲公司归属于普通股股东的净利润为50 000 万元（不包括子公司乙公司的利润），发行在外的普通股加权平均数为20 000万股，乙公司归属于普通股股东的净利润为33 000万元，发行在外普通股（不含限制性股票）加权平均数为12500万股，乙公司未宣告发放股利。假定 20×5年度，乙公司普通股平均市场价格为每股25元。

20×5年每股收益计算如下∶

（1）乙公司每股收益∶

①基本每股收益=33?000/12 500=2.64（元/股）

②行权价格=限制性股票的发行价格+资产负债表日尚未取得的职工服务的公允价值=10+5×2/3=13.33（元/股）

由于行权价格均低于当期普通股平均市场价格25元，因此应当考虑限制性股票的稀释性。

发行在外的限制性股份在20×5年的加权平均数=200×1=200（万股）

稀释每股收益=33 000÷【12 500+（200-13.33×200/25）】=2.62（元/股）

（2）甲公司合并每股收益∶

①归属于母公司普通股股东的母公司净利润 =50 000万元

包括在合并基本每股收益计算中的子公司净利润部分=2.64×12 500×60%

=19 800（万元）

基本每股收益=（50 000+19 800）÷20 000=3.49（元/股）

②子公司净利润中归属于普通股且由母公司享有的部分=2.62×12500×60%

=19 650（万元）

稀释每股收益=（50 000+19650）÷20 000=3.48（元/股）

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3、bt解读

增加了一个采用限制性股票进行股权激励的情形下每股收益如何计算的例子，建议掌握。

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第三十章 政府及民间非营利组织会计

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1、变动简述

补充完善几处细节内容

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2、具体内容

（1）将国库集中支付业务的标题改为财政拨款收支业务，无实质性变化。

（2）对债务预算支出和投资支出进行了补充完善；

（3）增加了专用结余的核算；

（4）对固定资产、无形资产补充完善了部分内容；

（5）增加了ppp项目合同；

（6）增加了合并财务报表。

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3、bt解读

政府会计作为不重要章节，偶尔考察一道选择题，对今年新增内容，有针对性掌握到客观题程度即可。

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?目前，会计科目的教材变动解读全在这里啦！大家不要忘记三连加关注，后面的时间我会继续更新其他科目！????